О том, какие нюансы следует учесть, выдавая подотчетный аванс работнику, мы рассказали в статье «Деньги под отчет: оформляем выдачу» (Журнал «Зарплата», 2010, N 6). Теперь рассмотрим правила, действующие на следующих этапах движения подотчетных сумм:
— использование подотчетного аванса (расходование);
— составление отчета об использовании подотчетных сумм.
Сначала напомним общие правила расходования подотчетных сумм и особенности траты денег работодателя на конкретные цели.
Расходование подотчетных сумм
Правила расходования подотчетных сумм касаются:
— права распоряжения подотчетным авансом;
— лимита расчета наличными;
— порядка оформления.
Кто может потратить подотчетный аванс
Ответ на этот вопрос очевиден. Подотчетный аванс может потратить лишь то подотчетное лицо, которому он выдан. Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается (п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40, далее — Порядок).
Работник выручил коллегу подотчетными деньгами. Ситуации бывают разные. Например, два специалиста направлены в командировку. Работодатель обеспечил их проездными документами, забронировал номера в гостинице, выдал суточные. Находясь в командировке, один из работников получил травму, которая потребовала срочного дорогостоящего лечения. Его коллега помог быстро оплатить медицинские услуги из суммы своих суточных. С одной стороны, налицо нарушение установленной нормы. С другой — нельзя поступить иначе. Как быть работодателю? Мы предлагаем в подобных ситуациях руководствоваться общим правилом: сколько получил, за столько отчитайся. А передачу наличных денег коллеге, пусть и полученных под отчет, рассматривать как личные расчеты физических лиц, к которым работодатель отношения не имеет.
Оправдательные документы оформлены на другое лицо. В некоторых случаях работник, которому поручено осуществить платеж от имени работодателя, не может сделать это лично. Оплату производит другое лицо, которому подотчетник в нарушение установленных норм передал необходимую сумму. Соответственно, в оправдательных документах (например, в квитанции к приходному кассовому ордеру) фигурирует другая фамилия. Можно ли простить подотчетному лицу такую подмену?
Судьи Девятого арбитражного апелляционного суда в Постановлении от 08.10.2007 N 09АП-12853/2007-АК допустили такую возможность при условии, что денежные средства фактически использованы для нужд работодателя. Они также отметили, что нарушение положений Порядка (в частности, п. 11) не является основанием для признания сумм, полученных под отчет, доходом работника и удержания НДФЛ.
Лимит расчета наличными
Указанием ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У установлен предельный размер расчета наличными — 100 000 руб. по одной сделке:
— между юридическими лицами;
— юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем;
— индивидуальными предпринимателями.
Распространяется ли ограничение на расчеты, осуществляемые через подотчетных лиц? Что означает термин «одна сделка»? Ответы найдем в Письме ЦБ РФ от 04.12.2007 N 190-Т.
Подотчетник представляет организацию или лично себя. Подотчетные лица, производящие расчеты наличными от имени работодателя на основании его доверенности, должны придерживаться установленного лимита. Если платеж совершает командированный работник от своего имени за товары, работы, услуги, необходимые для его личного потребления, лимит расчетов наличными не действует.
Одна сделка — один договор. Ограничение суммы расчетов наличными установлено для одного договора. При этом срок действия договора и количество платежей по нему значения не имеют. Несколько платежей по одному договору, превышающих в общей сумме 100 000 руб., — нарушение. Обратите внимание: под действие лимита подпадают и все дополнительные соглашения к договору.
Если в течение дня расчеты производятся по нескольким договорам, каждый из которых заключен на сумму менее 100 000 руб., а общая сумма всех платежей превышает установленный лимит, это не является нарушением.
Ответственность за нарушение лимита. За нарушение предельной суммы расчетов наличными работодатель может быть оштрафован в соответствии с нормой ст. 15.1 КоАП РФ. Сумма штрафа составляет:
— для организации — от 40 000 до 50 000 руб.;
— для ее руководителя — от 4000 до 5000 руб.
Общий срок давности привлечения к ответственности за административные нарушения составляет два месяца (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ). Если этот срок пропущен, штраф наложить нельзя.
Лимит кассы регулируем подотчетными суммами. Такой же штраф взыскивается за превышение норматива остатка денежной наличности в кассе. Сверхлимитный остаток денежных средств, возникший в кассе в конце рабочего дня, можно ликвидировать, если выдать лишние деньги подотчетным лицам. При этом не забывайте оформлять соответствующий приказ и соблюдать условие об отсутствии у работника предыдущего аванса.
Приказ — точка отсчета
Соблюдение надлежащего порядка оформления траты подотчетных сумм — залог признания расходов в налоговом учете работодателя.
Условия признания расходов работодателя. В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса расходы, уменьшающие облагаемую базу по налогу на прибыль, должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, экономически обоснованны и документально подтверждены.
Расход — уменьшение собственных ресурсов. Очевидно, что все перечисленные выше условия касаются расходов, произведенных плательщиком налога на прибыль за его счет. То есть при исчислении налога на прибыль можно учесть только те затраты, которые связаны с уменьшением собственных ресурсов работодателя. Например, на стоимость готовой продукции переносится стоимость израсходованных в производстве материалов, принадлежащих работодателю. Расходы иных лиц, в том числе работников, не могут уменьшить облагаемую базу по налогу на прибыль работодателя ни при каких условиях. Если при производстве продукции было использовано имущество работника, его стоимость не учитывается в составе расходов, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль работодателя. Чтобы признать их стоимость в составе расходов, работодателю для начала необходимо стать их собственником. У вас может возникнуть вопрос: к чему такое долгое вступление? Поясним.
Подотчетное лицо — не собственник приобретенных ресурсов. При несоблюдении правил оформления расходования подотчетных сумм собственником приобретенных товаров, работ и услуг может быть признан работник. Такая опасность возникает, когда он производит платеж за счет собственных средств, не получив подотчетного аванса. Является ли сотрудник подотчетным лицом, а купленный товар — собственностью работодателя? Ответ на эти вопросы зависит от того, как произведено оформление.
Вариант I. Работник потратил деньги по собственной инициативе. В этом случае купленный товар принадлежит ему на праве собственности. Для передачи его в собственность работодателя потребуется совершение дополнительной операции (сделки). Это может быть купля-продажа, дарение, лизинг, другие варианты смены собственника, предусмотренные гражданским законодательством. В любом случае все эти операции имеют определенные финансовые последствия, отличные от финансовых последствий взаиморасчетов работодателя и подотчетного лица. Так, например, при покупке товарно-материальных ценностей у работника он получает доход, облагаемый НДФЛ. В то время как при оприходовании товара, купленного подотчетным лицом, облагаемая база для удержания НДФЛ не возникает.
Вариант II. Работнику поручено приобретение товара, оплата работ или услуг, и на него выписана соответствующая доверенность. Однако подотчетного аванса он не получил (неиспользованного остатка оказалось недостаточно) и для исполнения поручения потратил свои деньги. В данной ситуации можно констатировать, что работник действовал от имени и по поручению работодателя, представляя интересы последнего. Следовательно, оплаченные ценности принадлежат не непосредственному покупателю, а работодателю. Потраченные деньги рассматриваются как обычный перерасход, который затем возмещается работнику.
Чем отличаются эти две ситуации? Прежде всего оформлением. При наличии приказа и доверенности на представление интересов организации работник не становится собственником оплачиваемых вещей, работ и услуг. Соответственно, не возникает необходимость проведения дополнительных операций по передаче ценностей в собственность работодателя.
———————————
Пример составления приказа и заполнения доверенности вы можете посмотреть в статье «Деньги под отчет: оформляем выдачу» // Зарплата, 2010, N 6. — Примеч. ред.
Авансовый отчет
Для отчета работника о тратах, произведенных по поручению и в интересах работодателя, применяется унифицированная форма первичной учетной документации N АО-1 «Авансовый отчет», введенная в действие с 1 января 2002 г. Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55. Авансовый отчет составляется в одном экземпляре на бумажном или электронном носителе информации. В заполнении авансового отчета принимают непосредственное участие несколько лиц, для каждого из которых в бланке отведены поля. Это:
— подотчетное лицо;
— бухгалтер;
— руководитель.
Задачи подотчетника
На лицевой стороне документа подотчетное лицо должно указать дату, фамилию, имя, отчество, подразделение, в котором числится, свою должность, цель аванса.
На оборотной стороне подотчетник перечисляет документы, подтверждающие произведенные расходы, указывая порядковый номер каждого, присвоенный номер, дату выдачи, сумму расхода.
Перечисленные документы он прикладывает к авансовому отчету. Для удобства обработки и хранения авансовых отчетов оправдательные документы можно наклеить на плотный лист бумаги (картона), располагая таким образом, чтобы их содержание было доступно для обозрения проверяющих.
Обратите внимание: при покупке канцтоваров, запасных частей, материалов, помимо заполнения отчета, работник должен сдать приобретенные товарно-материальные ценности. Об особенностях оприходования ГСМ читайте ниже.
Заполненный авансовый отчет подотчетник сдает в бухгалтерию.
Проверка и утверждение авансового отчета
Бухгалтер принимает авансовый отчет у работника и присваивает ему порядковый номер. Факт приема он подтверждает распиской, передаваемой подотчетному лицу.
Далее бухгалтер проверяет:
— целевое расходование средств;
— наличие оправдательных документов, правильность их оформления и подсчета сумм.
После проверки бухгалтер вносит сведения о суммах, принятых к учету, с указанием корреспонденции счетов.
Пометки бухгалтера могут не совпадать с записями подотчетного лица, если обнаружатся нечитаемые первичные документы, будут выявлены нецелевые расходы и др.
Итоговую сумму расходов, принимаемых к учету, утверждает руководитель. Свою запись он делает на лицевой стороне документа, в правом верхнем углу.
Остаток и перерасход
По итогам обработки и утверждения отчета выявляется сальдо взаиморасчетов между подотчетным лицом и работодателем. Неиспользованный остаток работник обязан внести в кассу предприятия. Перерасход выдается ему из кассы. Записи об этом с указанием реквизитов кассовых ордеров производятся бухгалтером на лицевой стороне авансового отчета.
Проводки
После утверждения отчета и завершения взаиморасчетов с работником бухгалтер составляет сводные проводки по всем операциям, описанным в авансовом отчете. Эти записи производятся на лицевой стороне авансового отчета и переносятся в соответствующие регистры синтетического учета.
Далее рассмотрим подробнее, какими оправдательными документами подотчетное лицо может подтвердить произведенные расходы.
Оправдательные документы для разных ситуаций
Мы уже выяснили, что для признания подотчетных трат расходами работодателя в обязательном порядке в любом случае составляется приказ о поручении работнику.
Документальное подтверждение произведенных расходов — следующее из обязательных условий их признания в налоговом учете. От перечня прилагаемых к отчету документов также зависит возможность принять к вычету «входной» НДС по приобретенным товарам, оплаченным работам и услугам.
Какие документы должен приложить работник к авансовому отчету, зависит от цели получения подотчетного аванса и способа его реализации.
Работник покупал мелочовку в соседнем магазине
Приобрести канцтовары или другие необходимые товары работник может в магазине, получив кассовый и товарный чеки. Иногда кассовый чек содержит полную информацию о наименовании, количестве и цене приобретенного товара. В этом случае требовать от продавца товарный чек не обязательно. Кассового чека будет достаточно для оприходования товарно-материальных ценностей и списания затрат на их приобретение. Однако принять к вычету «входной» НДС в этом случае не получится.
Чтобы получить от продавца счет-фактуру, подотчетник должен предъявить доверенность на получение ТМЦ, то есть выступить как представитель фирмы.
В отсутствие счета-фактуры сумма «входного» НДС включается в первоначальную стоимость приобретенных товаров.
Мелкий опт за наличку
Если покупка совершается не в розничной сети, вашего представителя попросят предъявить доверенность. При заключении сделки он должен потребовать от поставщика:
— квитанцию к приходному ордеру;
— накладную;
— счет-фактуру, если приобретаемые ценности облагаются НДС.
Покупка ГСМ
За наличный расчет. Если ваши водители приобретают топливо на АЗС за наличный расчет, порядок документирования такой же, как и при покупке товаров в розничной сети. На заправке водитель получит кассовый чек, в котором будет указан вид топлива, количество литров, цена и сумма. Счета-фактуры не будет. Вся утвержденная сумма затрат включается в стоимость бензина без выделения НДС.
По талонам или корпоративным картам. Если организация заключила договор с топливной компанией и внесла в безналичном порядке аванс за ГСМ, в расчетный день поставщик передаст отчет о выборке топлива и счет-фактуру. Водителю в свою очередь при каждой заправке выдается чек, подтверждающий факт получения топлива. В данной ситуации работник отчитывается не в связи с получением наличных денежных средств (их водитель не получает), предметом отчета служит объем топлива, приобретенного по корпоративной топливной карте или талонам. Авансовые отчеты водителей служат для контроля расхода топлива и взаиморасчетов с поставщиком.
Обратите внимание: для списания расходов на ГСМ необходимы также путевые листы.
Отчет командированного работника
О документальном оформлении командировочных расходов мы неоднократно писали в журнале. Последние публикации касались поездки за рубеж .
———————————
Подробнее об этом читайте в статьях «Командировка за рубеж» и «Учитываем расходы на загранкомандировку» // Зарплата, 2010, N N 1 и 2. — Примеч. ред.
Напомним вкратце об особенностях оправдания командировочных расходов.
Командировочные расходы — комплексное многостатейное понятие. По каждой статье — свои первичные документы.
Оформление суточных. Сумму суточных в случае поездки в пределах территории РФ подтверждает командировочное удостоверение с отметками об убытии и прибытии. При поездках за границу — приказ о командировании, отметки в загранпаспорте о датах пересечения границы, сведения из проездных документов.
Проездные документы. Расходы на проезд подтверждают билеты, посадочные талоны (при приобретении электронных билетов). В налоговом учете можно также признать расходы по бронированию билетов, за пользование в поездах постельными принадлежностями, страховые платежи. Суммы НДС, уплаченные по расходам на проезд к месту командировки и обратно, принимаются к вычету в том случае, если пункт отправления и назначения находятся на территории РФ и сумма налога выделена в билете отдельной строкой.
Кроме оплаты транспортных услуг по доставке до пункта командирования, работник вправе оплатить услуги такси или местного пассажирского транспорта. Эти расходы принимаются к учету при наличии соответствующих оправдательных документов. Это могут быть чеки ККТ, билеты.
Гостиничные услуги. Расходы по найму жилья подтверждаются документами, выданными по месту временного проживания, в частности в гостиницах. Заметим, что при отсутствии ККТ использование ранее применявшегося гостиницами бланка строгой отчетности N 3-Г «Счет» запрещено (п. 2 Постановления Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 «О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники», далее — Положение). Но организации вправе использовать самостоятельно разработанный документ, в котором должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения.
При проверке авансового отчета сотрудника, вернувшегося из командировки, бухгалтер должен обратить внимание, указаны ли в документе, выданном гостиницей:
— его наименование, шестизначный номер и серия;
— наименование и организационно-правовая форма — для организации или фамилия, имя, отчество — для индивидуального предпринимателя;
— место нахождения гостиницы;
— ИНН;
— вид услуги;
— стоимость услуги в денежном выражении;
— размер оплаты;
— дата осуществления расчета и составления документа;
— должность, фамилия, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личная подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя);
— период проживания работника;
— перечень дополнительных услуг, включенных в стоимость проживания. Ведь некоторые из них не уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль, например обслуживание в барах и ресторанах, номере, пользование рекреационно-оздоровительными объектами и другие услуги, которые не являются экономически оправданными (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Если командированный работник проживал в частном секторе, он должен подтвердить свои затраты двусторонним актом, содержащим все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ:
— наименование документа;
— дату составления документа;
— наименование сторон;
— содержание хозяйственной операции;
— измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
— наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
— личные подписи.
Первичка по представительским расходам
Признать в налоговом учете представительские расходы позволяет пп. 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса. Там говорится о расходах, связанных с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. Налоговый кодекс относит к представительским расходы:
— на проведение официального приема;
— транспортное обеспечение доставки к месту проведения мероприятия и обратно;
— буфетное обслуживание во время переговоров;
— оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате, по обеспечению перевода во время проведения мероприятия.
Иные расходы на прием делегации не уменьшат облагаемую базу по налогу на прибыль.
Для документального подтверждения произведенных расходов наряду с приказом о проведении мероприятия и сметой затрат необходимы следующие оправдательные документы: чеки ККТ, товарные чеки, счета поставщиков, квитанции к приходным кассовым ордерам и т.п. Также необходим отчет о приеме делегации. Он составляется в произвольной форме с учетом требований п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
Заметим, без приказа, сметы и акта представительские расходы нельзя признать в налоговом учете. Они содержат информацию, позволяющую судить об экономической оправданности произведенных расходов, направленности их на получение прибыли, но при этом не выполняют функцию документального подтверждения расходов. Поэтому перечислять их в авансовом отчете не следует.
В полном смысле слова оправдательными являются документы, подтверждающие расходы: чеки, квитанции к расходным кассовым ордерам и прочие платежные документы, свидетельствующие о передаче наличных денег исполнителю услуги (в данном случае по организации приема делегации). Их и надо описать в авансовом отчете. Может возникнуть вопрос, указывать ли в авансовом отчете счета-фактуры. По нашему мнению, этого делать не следует. Ведь подотчетное лицо не сможет приложить счет-фактуру к авансовому отчету, она подшивается к книге покупок.
